Prof. Dr. Adriano de Assis Ferreira
1. Definição de responsabilidade tributária
A responsabilidade tributária é uma questão fundamental no Direito Tributário e surge com frequência nas discussões sobre a obrigação de pagamento de tributos. Entender o conceito de responsabilidade tributária é essencial para compreender a estrutura e a aplicação das leis fiscais.A responsabilidade tributária é definida no Código Tributário Nacional (CTN), especificamente no Artigo 128. Este artigo estabelece que, sem prejuízo de outras disposições, a lei pode atribuir expressamente a responsabilidade pelo crédito tributário a terceiros, vinculados ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.
Existem vários aspectos críticos a serem entendidos na interpretação deste artigo. A começar, a atribuição de responsabilidade deve sempre decorrer de uma disposição legal e deve ser expressamente prevista. Isso significa que a responsabilidade tributária não pode ser imposta arbitrariamente, mas deve ser claramente estabelecida em lei.
Além disso, qualquer atribuição de responsabilidade não deve entrar em conflito com outras previsões legais do CTN. Portanto, mesmo se uma lei atribuir a responsabilidade tributária a um terceiro, essa atribuição deve ser consistente com as outras disposições do CTN.
O terceiro responsável, ao qual a lei atribui a responsabilidade tributária, deve ter alguma ligação com o fato gerador do tributo. Isso garante que a responsabilidade seja alocada de forma justa e coerente, em vez de ser arbitrariamente imposta a indivíduos ou entidades sem nenhuma relação com o fato gerador.
Por fim, a lei pode excluir a responsabilidade do contribuinte ou torná-la supletiva, ou seja, a responsabilidade do contribuinte surge apenas após o inadimplemento do responsável.
Um exemplo dessa atribuição pode ser encontrado na responsabilidade atribuída às empresas de cartão de crédito pelo recolhimento do Imposto sobre Operações Financeiras (IOF) nas operações de crédito realizadas por seus clientes. Neste caso, a empresa de cartão de crédito é o terceiro que tem uma ligação com o fato gerador (a operação de crédito) e a lei a atribui a responsabilidade de recolher e repassar o IOF ao governo. Isso alivia o contribuinte (o cliente do cartão de crédito) da responsabilidade de calcular e pagar o imposto, que seria uma tarefa complexa e onerosa.
Em resumo, a responsabilidade tributária é um conceito central no Direito Tributário que determina quem é responsável pelo pagamento dos tributos devidos ao governo. A atribuição desta responsabilidade deve ser claramente definida em lei e deve estar ligada ao fato gerador do tributo. A compreensão adequada deste conceito é essencial para o cumprimento eficaz e eficiente das obrigações fiscais.
2a. Responsabilidade Solidária
A responsabilidade solidária é um tipo de responsabilidade tributária prevista no Código Tributário Nacional (CTN), especificamente nos artigos 124 e 125. Esta responsabilidade compartilhada implica que duas ou mais pessoas estão obrigadas ao pagamento de um determinado tributo, em conjunto ou separadamente.
De acordo com o Artigo 124 do CTN, são solidariamente obrigadas:
I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal;
II - as pessoas expressamente designadas por lei.
Em outras palavras, a responsabilidade solidária pode surgir de uma situação em que várias partes têm um interesse comum no fato gerador da obrigação tributária, como, por exemplo, a propriedade compartilhada de um bem imóvel que gera um Imposto sobre a Propriedade de Imóveis Urbanos (IPTU). Além disso, a responsabilidade solidária também pode ser expressamente atribuída por lei, como, por exemplo, no caso das empresas que são responsáveis pelo recolhimento do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) dos seus empregados.
O parágrafo único do Artigo 124 enfatiza que a solidariedade referida não comporta benefício de ordem. Isso significa que não há preferência de ordem de pagamento entre os devedores solidários. Ou seja, a Fazenda Pública pode escolher a quem cobrar o crédito tributário, não sendo obrigada a seguir qualquer ordem específica entre os responsáveis solidários.
O Artigo 125 do CTN detalha os efeitos da solidariedade. Primeiramente, o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais (inciso I). Ou seja, se um dos devedores solidários pagar o tributo, os demais são liberados da obrigação.
Em segundo lugar, a isenção ou remissão de crédito exonera todos os obrigados, salvo se outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade quanto aos demais pelo saldo (inciso II). Isso significa que se uma isenção de imposto for concedida a um dos devedores, todos os outros também serão isentos, a menos que a isenção seja especificamente concedida a apenas um dos devedores.
Por último, a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece ou prejudica aos demais (inciso III). Isso significa que qualquer ação que interrompa o prazo prescricional para a cobrança do crédito tributário se aplica a todos os devedores solidários.
Em suma, a responsabilidade solidária é uma ferramenta importante na legislação tributária que permite ao Fisco a flexibilidade de cobrar o tributo de qualquer um dos devedores, facilitando assim a cobrança de créditos tributários. É essencial que as partes envolvidas em situações de responsabilidade solidária estejam cientes de seus direitos e obrigações para evitar surpresas desagradáveis e garantir o cumprimento adequado das leis fiscais.
2b. Responsabilidade por Substituição e Transferência
Na estrutura tributária brasileira, a responsabilidade por substituição e transferência são mecanismos de grande importância, que facilitam a arrecadação e administração dos tributos.
I. Substituição Tributária
A substituição tributária é um regime em que a responsabilidade pelo pagamento do tributo é transferida de uma pessoa, que tem a obrigação original, para outra, que tem algum tipo de vínculo com o fato gerador do tributo. Isso ocorre em dois contextos principais, originando as modalidades de substituição tributária "para trás" (regressiva) e "para frente" (progressiva).
A substituição tributária progressiva (ou "para frente") ocorre quando a lei designa um substituto tributário que deve recolher o imposto referente a operações futuras. Este regime é comumente utilizado no recolhimento do ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços), onde a indústria, ou o importador, recolhe o imposto devido em toda a cadeia de comercialização até o consumidor final. Esta modalidade é caracterizada pela antecipação do recolhimento do imposto devido em operações subsequentes, com base em valores presumidos.
Um exemplo disso é o produtor de bebidas alcoólicas, que recolhe o ICMS não só sobre a operação de venda que realiza, mas também sobre as futuras operações de comercialização, até que o produto chegue ao consumidor final.
A substituição tributária regressiva (ou "para trás") é aquela em que a lei designa como responsável pelo pagamento do tributo o adquirente ou o receptor da mercadoria, que deverá recolher o imposto devido em operações anteriores. Este regime é menos comum e, em geral, visa facilitar a fiscalização e a arrecadação em cadeias produtivas com muitos pequenos produtores e poucos compradores de grande porte. A ideia é concentrar a arrecadação em poucos e grandes substitutos.
II. Transferência Tributária
Diferentemente da substituição tributária, na qual a responsabilidade é transferida antes mesmo do nascimento da obrigação, a transferência tributária ocorre após o nascimento da obrigação e em razão de um evento posterior.
Algumas modalidades de transferência são a solidariedade, a responsabilidade dos sucessores e a responsabilidade de terceiros.
Na solidariedade, como já mencionado anteriormente, há uma pluralidade de devedores que respondem pela totalidade da dívida. Isso pode ocorrer quando há um interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal, como em uma propriedade compartilhada, ou quando expressamente designado por lei.
Já a responsabilidade dos sucessores ocorre em situações como a venda de um imóvel, onde o adquirente passa a ser responsável pelos tributos devidos após a data da transferência da propriedade.
A responsabilidade de terceiros, por outro lado, se dá quando, por exemplo, um administrador de bens de terceiros é responsabilizado pelos tributos devidos por estes.
Esses regimes de substituição e transferência de responsabilidade tributária são fundamentais para garantir a eficiência e eficácia da arrecadação tributária, concentrando a responsabilidade nas mãos de entidades que têm maior capacidade para cumprir essas obrigações. No entanto, é essencial que essas entidades estejam plenamente cientes de suas responsabilidades para evitar penalidades por não conformidade.
2c. Responsabilidade por Sucessão
A responsabilidade por sucessão é uma das modalidades de responsabilidade tributária previstas no Código Tributário Nacional (CTN). Ela ocorre quando uma pessoa, seja natural ou jurídica, sucede outra em seus direitos e obrigações, tornando-se responsável pelos tributos devidos pelo sucedido até a data da sucessão.
O Artigo 129 do CTN estabelece que a responsabilidade por sucessão aplica-se tanto aos créditos tributários definitivamente constituídos ou em curso de constituição à data dos atos referidos, como aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a obrigações tributárias surgidas até a referida data.
O Artigo 130 do CTN estabelece que os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação. Neste caso, o adquirente de um imóvel se torna responsável pelos tributos devidos pelo antigo proprietário, como o IPTU.
Já o Artigo 131 do CTN elenca várias situações de responsabilidade por sucessão. O adquirente ou remitente é responsável pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos (inciso I). O sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro são responsáveis pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação (inciso II). O espólio é responsável pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão (inciso III).
No Artigo 132, o CTN estipula que a pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Um exemplo disso seria a situação em que uma empresa A é incorporada pela empresa B, e a empresa B passa a ser responsável pelos tributos devidos pela empresa A até a data da incorporação.
Finalmente, o Artigo 133 aborda a responsabilidade na aquisição de fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato.
Assim, a responsabilidade tributária por sucessão é um mecanismo essencial que permite ao Fisco cobrar os créditos tributários devidos quando ocorre uma mudança de titularidade de direitos e obrigações, seja por meio de uma transação comercial, fusão ou incorporação, ou mesmo por herança. Para o adquirente ou sucessor, é fundamental estar ciente dessa responsabilidade para evitar surpresas e garantir a conformidade com as obrigações tributárias.
2d. Responsabilidade de Terceiros
A responsabilidade de terceiros é uma modalidade de responsabilidade tributária, também prevista no Código Tributário Nacional (CTN), mais especificamente nos artigos 134 e 135. Nesta modalidade, certos indivíduos ou entidades tornam-se responsáveis pelo pagamento de tributos que, em princípio, seriam devidos por outras pessoas.
De acordo com o artigo 134 do CTN, são responsáveis, juntamente com o contribuinte e nos atos em que intervierem, ou por omissões de que forem responsáveis, determinadas pessoas, a saber:
I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;
II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;
III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;
V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
Como exemplo, podemos citar o caso de um imóvel alugado. Se o proprietário do imóvel não paga o IPTU, o administrador do bem, como uma imobiliária, pode ser responsabilizado pelo pagamento do tributo.
O artigo 135 do CTN, por sua vez, estabelece a responsabilidade pessoal dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado pelos créditos tributários resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. Portanto, em uma situação em que os diretores de uma empresa deixam de recolher os impostos devidos por essa empresa, eles podem ser pessoalmente responsabilizados por esse débito.
Esses mecanismos de responsabilidade de terceiros têm como objetivo assegurar a efetivação da arrecadação dos tributos, mesmo nos casos em que o contribuinte direto esteja impossibilitado ou inadimplente. É fundamental que tais terceiros estejam cientes de suas responsabilidades para evitar problemas futuros com o Fisco.
3. Conclusão
Em suma, a responsabilidade tributária é uma ferramenta jurídica de vital importância que permite ao Fisco garantir a efetividade da arrecadação dos tributos. A compreensão dos seus diferentes aspectos e modalidades, tais como a responsabilidade solidária, por substituição e transferência, por sucessão e de terceiros, é crucial tanto para os contribuintes quanto para os profissionais do direito e da contabilidade.
Essas modalidades de responsabilidade refletem a complexidade e o dinamismo da legislação tributária brasileira, e evidenciam a importância de uma boa assessoria jurídica e contábil para assegurar o cumprimento das obrigações fiscais. Lembrando que a inadimplência ou o pagamento inadequado de tributos podem resultar em sérias consequências legais e financeiras, como multas, juros e até mesmo processos judiciais.
Portanto, seja você um empresário, um administrador, um profissional do direito ou da contabilidade, ou mesmo um cidadão procurando entender melhor suas obrigações tributárias, é crucial conhecer e compreender os princípios e as práticas da responsabilidade tributária.